Aval del Tribunal Supremo (TS) a Hacienda en las sanciones incrementadas a profesionales, autónomos, artistas, deportistas y periodistas que utilizan una sociedad para desgravarse gastos y reducir su tributación. En una sentencia que afecta a José Ramón de la Morena, muy esperada por los fiscalistas, sobre un polémica práctica en la que han incurrido Máximo Huerta, Iñaki Urdangarin o Juan Carlos Monedero, el Alto Tribunal ha fallado esta vez a favor del Fisco y establece que las sanciones en regularizaciones en las que se imputa al contribuyente persona física rentas que fueron declaradas por la sociedad vinculada deben tomar de base los ingresos de la persona física, esto es, el bruto, sin restar los de la sociedad, generalmente, bases negativas, el neto. Monedero asegura que regularizó y no fue sancionado.
El Supremo explica que la Ley General Tributaria-LGT [los artículos 3.2, 191.1 y 5 y 178] es clara respecto a que debe imponerse la sanción por el bruto, pero advierte de que el abogado del recurrente no planteó el recurso incidiendo en que en el caso concreto la sanción que impuso Hacienda, de 270.500 euros, atentara contra su capacidad económica, si se tiene en cuenta que el contribuyente alegaba que debía ser de 81.000 euros. Si lo hubiera hecho, su petición de reducirla podría haber tenido éxito, advierte.
El Supremo ha dictado otra sentencia similar a ésta, según apuntan fuentes conocedoras, que se conocerá en breve, en la que precisamente falla a favor del contribuyente por presentar el recurso desde la simulación. Esaú Alarcón, socio en Gibernau, considera que en este caso es "sangrante" el impacto de la sanción en la capacidad económica y apunta que "es clave para que prosperen recursos para rebajar sanciones que se defienda más la desproporción en el caso concreto", con lo que podrá haber sentencias de otro signo en el futuro.
El contribuyente defendía que el importe que debe constituir la base de la sanción debe ser el no recaudado por Hacienda, no la cuota resultante de la liquidación del IRPF de 2007. Es decir, que la base de la sanción que se le ha impuesto debe determinarse por la diferencia entre lo dejado de ingresar por el socio en IRPF y lo ingresado por la sociedad que controla, Producciones Deportivas Brunete SL (PDB), en el Impuesto sobre Sociedades. Entiende que el artículo 191.1 y 5 de la LGT no puede ser interpretado ni aplicado desconociendo el verdadero bien jurídico protegido, los intereses recaudatorios de Hacienda, y que además que se haga en abierta contradicción con los principios de equidad, justicia, buena administración, capacidad económica, y proporcionalidad (artículos 3.2 y 178 de la LGT).
Exige una correlación entre la sanción y la gravedad del ilícito cometido, de forma tal que una determinada conducta no puede ser objeto de una sanción desproporcionada.
Respecto al principio de capacidad económica advierte de que ante incumplimientos que pudieran afectar al bien jurídico protegido de forma radicalmente diferente (en los que la diferencia entre lo ingresado por la persona física y la persona jurídica sea insignificante o, incluso, en aquellos en los que la persona jurídica hubiera ingresado una cuota tributaria superior a la de la persona física, lo cual no es imposible cuando los ingresos obtenidos no sean elevados y, por tanto, la diferencia de tipos impositivos entre el IRPF y Sociedades no sea tal), la respuesta punitiva del artículo 191 de la LGT podría generar, al no tener en cuenta las circunstancias concretas del caso, situaciones absurdas o injustas y, en definitiva, arbitrarias, pues cabe pensar en la posibilidad de que una supuesta falta de ingreso insignificante o inexistente, en términos globales (persona física y persona jurídica), dé lugar a la imposición de una sanción inmoderadamente grave, "lo que atenta, además de contra las leyes de la lógica, contra los más elementales principios del derecho sancionador".
La Abogacía del Estado
Por su parte, la Abogacía del Estado comienza recordando que la sanción se impuso por la infracción tributaria tipificada en el artículo 191.1 de la LGT y que de entre las posibilidades de calificación de la infracción que contempla, el acuerdo sancionador calificó la infracción como leve e impuso una sanción equivalente al 35% de la cuota no ingresada. Afirma que en todos los procedimientos el recurrente ha sostenido la existencia, sustancia y sustantividad de la sociedad y que la Administración no ha cuestionado la real y efectiva existencia de la sociedad.
Apunta que la ley contiene una primera aplicación del principio de proporcionalidad, al acomodar la multa a la gravedad de la conducta infractora y que, además, no fija porcentajes fijos sino "horquillas", dentro de las cuales la administración es emplazada a graduar la sanción en función de determinados criterios, entre ellos el "perjuicio económico para la Hacienda Pública", lo que considera que supone una segunda aplicación del referido principio de proporcionalidad.
Así, sobre la pretensión del contribuyente de que el importe que debe constituir la base de la sanción sea el no recaudado por Hacienda, advierte de que no tiene amparo legal ni por el artículo 191 de la LGT ni la normativa de desarrollo de la potestad sancionadora tributaria y que todo régimen sancionador no sólo se inspira en una perspectiva de pura compensación o reparación sino también en una finalidad preventiva, disuasoria.
Operaciones vinculadas
Llama la atención del Supremo que tanto el recurrente como la Administración traten el asunto como operaciones vinculadas, pese a tratarse de una entidad integrada por un socio único cuyos ingresos de explotación se encontraban relacionados con actividades en las que intervenía dicho socio y que los servicios facturados por dicha entidad requerían, en todos los casos, su intervención, que el afectado asume.
De fondo subyace que aunque en principio la sanción puede ser más elevada por simulación, paradójicamente la elección de las operaciones vinculadas pueda acabar elevándola.
La sentencia advierte de que "la calificación como operaciones vinculadas debe proyectarse de forma coherente y homogénea sobre la totalidad de las implicaciones y consecuencias de la regularización efectuada". En otras palabras, insiste el TS, no cabe sugerir que, en realidad, la persona jurídica y la persona física eran la misma persona a los efectos de patrocinar una especie de compensación del perjuicio económico y, al mismo tiempo, admitir que existen operaciones vinculadas, escenario que presupone la existencia de dos sujetos distintos y la aplicación de un régimen sancionador más benigno que el que hubiera correspondido ante una situación de simulación o de utilización de medios fraudulentos. "O una cosa o la otra, pero no las dos a la vez", zanja.
De haberse enfocado el asunto desde otro ángulo, por ejemplo, bajo el prisma de la simulación, el fallo sería diferente, avisa la sentencia, que en cualquier caso plantea que debe atenerse a lo que plantea el recurso.
El Supremo asume las consideraciones de la Abogacía del Estado sobre las sanciones y las conecta con el "mandato constitucional de lucha contra el fraude fiscal derivado del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos en el marco de un sistema tributario justo basado en los principios de generalidad y solidaridad".
No hay inconstitucionalidad
El fallo no ve enriquecimiento injusto por parte de la Administración Tributaria en el ejercicio de la potestad sancionadora pues, evidentemente, las cantidades han sido devueltas a la sociedad y el perjuicio económico no puede identificarse con la base de la sanción.
El recurso veía "improbable" que la Sala no entendiera que cabía plantear una cuestión de inconstitucionalidad a efectos de determinar la contradicción con el principio de proporcionalidad en las sanciones implantado en el de legalidad (artículo 25 de la Constitución) y el principio de capacidad económica en la imposición de sanciones (artículo 31.1).
Sin embargo, el TS lo desestima. En cuanto al principio de proporcionalidad, no aprecia motivos que justifiquen el planteamiento de una cuestión de inconstitucionalidad con relación al artículo 191 de la LGT, desde la perspectiva de una eventual infracción de ese principio, determinada por el cálculo de la base de la sanción.
Y aquí el Supremo se refiere a una cuestión de inconstitucionalidad que planteó al Tribunal Constitucional (TC) y que no fue admitida a trámite en el auto 20/2015, de 3 de febrero, relativa a la posible desproporción de la multa pecuniaria proporcional del 50% de la cuota dejada de ingresar, prevista en el artículo 191.6 de la LGT, en conexión con los artículos 191.1 y 191.2."
Y recuerda que "el artículo 191 delimita la infracción, calificándola como leve, grave o muy grave, atendiendo a la cuantía de la base de la sanción, pero no únicamente [...] depende también de otros factores como la existencia de ocultación o, por ejemplo, la utilización de medios fraudulentos".
Sobre el principio de capacidad económica, el TS avisa de que el recurrente no incide en esa perspectiva y, tampoco parece denunciar que, en sí mismo, el parámetro cuantitativo de determinación de la base de la sanción erosione su capacidad económica sino que "contextualiza su alegato en un análisis global frente al que debemos reiterar la imposibilidad de atender, a tenor de los principios de legalidad en materia sancionadora, a las vicisitudes de una previa regularización llevada a cabo con otro sujeto y por otro concepto tributario".
En suma, la sentencia señala que el recurso ataca el precepto legal y no su concreta aplicación en este caso. De haberlo hecho, sugiere que podría haber sido estimado.
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