A pocas horas de la presentación ante la Mesa de la Cámara de los Diputados por los Grupos Parlamentarios Socialista y de Unidas Podemos de la proposición de ley para el establecimiento de gravámenes temporales energéticos y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito, surgen de su lectura un buen número de inquietudes.
Mucho se ha hablado en las semanas precedentes de la conveniencia de medidas recaudatorias de este tipo y de las exigencias constitucionales y jurídicas de un eventual impuesto sobre beneficios caídos del cielo. Estos impuestos siguen el modelo de los windfall profits ideados con motivo del impuesto creado a las petroleras en 1980 en Estados Unidos, bajo la Presidencia de Carter.
Y en los días anteriores a la presentación de la proposición estaban siendo objeto de debate asuntos fundamentales para que un impuesto de estas características resulte constitucional. Cuestiones como la determinación de los sujetos gravados (¿por qué sólo las energéticas y los bancos?), la metodología para que sólo resulten gravados beneficios extraordinarios evitando dobles imposiciones o la ineludible temporalidad de una medida de este tipo.
Se han sucedido también los ejemplos de otros países, desde el impuesto extraordinario italiano a las eléctricas hasta otras experiencias más recientes. Destaca la propuesta de impuesto especial a las grandes empresas por beneficios extraordinarios, que incluye a bancos, aseguradoras, energéticas y grandes cadenas de retail y que en mayo pasado presentó en Hungría el Gobierno de Viktor Orbán.
Aspectos discutibles
La propuesta española incluye muchos aspectos discutibles y materias conflictivas. Empezando por los obligados a pagar. Estos son los grandes operadores de los sectores gasista, eléctrico, petrolero y las entidades financieras. El primer interrogante es por qué sólo estos, lo cual no es una cuestión baladí cuando de contribuir se trata.
En segundo lugar el concepto de operador principal obligado a pagar, que, por ejemplo. en el caso de energéticas, se define en función de los criterios de la Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia, excluyéndose grupos con menos de 1.000 millones de cifra de negocios. Mientras que en el supuesto de los bancos se gravan entidades y establecimientos financieros de crédito con más de 800 millones de euros en intereses y comisiones cobrados, con las dudas sobre si el concepto de establecimiento financiero es equiparable al establecimiento permanente o sucursal o el hecho de que, en caso de entidades financieras, se haga una remisión expresa a la normativa contable para fijar los intereses y comisiones gravados, tal y como ocurre en el Impuesto sobre Sociedades para determinar la base imponible.
Y ello lleva a la cuestión de las sobreimposiciones que se van a producir y que reconoce la propia Exposición de Motivos al admitir que, en el caso de las energéticas, se van a gravar rendimientos que ya tributan en el Impuesto sobre Sociedades y en las entidades financieras, una parte de los beneficios que ya son imponibles en este mismo impuesto. Ello justifica la diferencia de tipos de gravamen; en las energéticas 1,2% sobre el importe neto de la cifra de negocios, y en la banca, 4,8% de su margen de intereses (intereses cobrados menos pagados) más comisiones netas (cobradas menos pagadas).
Otros aspectos de la propuesta también son discutibles; el elevadísimo pago fraccionado del 50%; la no deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades (lo que quiebra la regla general de deducibilidad de todos los gastos que disminuyen el beneficio salvo el propio Impuesto sobre Sociedades) y, sobre todo, la prohibición de no trasladar el impuesto al consumidor. Esta prohibición va a chocar, en el caso del impuesto a la banca, con las directrices de la Autoridad Bancaria Europea sobre concesión y seguimiento de préstamos que obliga a las entidades financieras a repercutir todos los costes.
Se dice que el impuesto no lo es
Pero hay una cuestión que, quizás, parezca demasiado dogmática, pero que es de gran trascendencia. Este gravamen es un impuesto del que se dice que no es un impuesto. La Exposición de Motivos señala que es un levy, acudiendo a la terminología acuñada en el Reino Unido. Pero cuando en los países anglosajones se habla de levy, se está haciendo referencia a una modalidad de gravamen especial pensada sólo para los bancos, que, o bien recae sobre bancos rescatados y tienen como objetivo la devolución de ayudas, o bien toma como presupuesto el riesgo sistémico del sector, teniendo como función principal la corrección de las externalidades adversas que surgen en este ámbito, como la toma excesiva de riesgos. Y siempre se trata de impuestos. También las fórmulas italiana o húngara son impuestos.
Por el contrario, la Exposición de Motivos de la proposición de ley señala que el gravamen de las energéticas y de las entidades financieras tendrá naturaleza de prestación patrimonial de carácter público no tributario. Se está diciendo, por tanto, que no estamos ante tributos, con lo cual, no se trataría de impuestos. Y aunque el régimen sancionador (artículo 1,3) y los recursos (artículo 1.10) serán los de la Ley General Tributaria y la exacción, gestión, comprobación y recaudación de los gravámenes se llevará a cabo por la Delegación de Grandes Contribuyentes de la Agencia Tributaria (artículo 1,9), lo cierto es que se dice expresamente que el gravamen "no se incardina en el ámbito de una relación tributaria sino en el contexto de la intervención del Estado en la economía a efectos del cumplimiento de los valores y principios constitucionales".
La anterior expresión exterioriza una clara voluntad de la proposición de ley de transmitir la idea de que no estamos ante tributos. El título competencial en virtud del cual se aprueba el gravamen no es la competencia exclusiva del Estado sobre Hacienda General del 149,1,14 de la Constitución sino títulos sobre aspectos básicos de la ordenación del crédito y la banca (artículo 149,1,11) o régimen minero y energético (artículo 149,1,25).
El gravamen se fundamenta en principios ajenos al mundo tributario como el reparto del esfuerzo, que suplantaría al principio de capacidad económica. Además, se dispone que la Ley General Tributaria sólo es aplicable de manera subsidiaria, lo que supone una clara voluntad de dejar a los sujetos obligados al pago de los gravámenes fuera del régimen que la Ley Tributaria dispone para los contribuyentes, y singularmente, de la relación de derechos contenida en el artículo 34 de la Ley. También surgirán dudas en cuanto a la aplicación de los Convenios de Doble Imposición, pues como dice el artículo 2,1 del Modelo de la OCDE, los Convenios se aplican a "impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio" y aquí, según, la proposición de ley, no estaríamos ante impuestos.
No es la primera vez que el legislador tributario pretende cambiar la realidad modificando la denominación de algo. Pero las cosas son lo que son de acuerdo con su régimen jurídico, sea cual sea la denominación o etiqueta que le pretenda poner en la ley. Cuando se creó el Impuesto sobre el Valor de la Producción Eléctrica, se catalogó como impuesto directo para eludir los límites de la Directiva de Impuestos Especiales, cuando es evidente que no es un impuesto directo. En sentido contrario, cuando se disciplinó el Impuesto sobre Servicios Digitales, la ley lo denominó impuesto indirecto para evitar problemas con los Convenios de Doble Imposición, cuando resulta patente que se trata de un tributo sobre beneficios. También en este caso la ley pretende sustraer estos gravámenes del ámbito conceptual del tributo negándoles naturaleza tributaria.
Traición a la seguridad jurídica
La cuestión tiene calado, ya que sería la primera vez que una medida recaudatoria de cierta entidad (fuera de alguna experiencia menor en las comunidades autónomas) no se cataloga como un impuesto y no se somete al régimen del impuesto sino que se configura como un instrumento de intervención económica. Diciendo además que tiene carácter extrafiscal orientado a asegurar el pacto de rentas. De esta manera, se traiciona la función que tienen las categorías generales de la tributación como lenguaje del Derecho al servicio de la seguridad jurídica. Cuando estamos ante un tributo sabemos a qué atenernos y cuáles son los límites constitucionales del mismo. Cuando decimos que la obligación de pagar algo a un poder público no es un tributo, los perfiles jurídicos de ese deber de pago se diluyen, generándose inseguridad.
No debemos olvidar que, según el artículo 31,1 de la Constitución, lo que se debe inspirar en los principios de igualdad y progresividad y no puede ser confiscatorio es el sistema tributario. Si estos gravámenes no son tributos no forman parte del sistema tributario, por lo que podría pensarse que se pretende que esos límites constitucionales no les afecten.
La regulación de estos gravámenes no sólo es criticable por las consecuencias jurídicas señaladas sino por las incongruencias que dimanan del texto de la proposición de ley. Se proclama que estos gravámenes a los bancos y a las energéticas no son tributos, para decir a continuación que tienen finalidad extrafiscal por estar orientados a conseguir los objetivos del pacto de rentas. Pero sólo los tributos, que son fiscales por naturaleza, pueden tener eventualmente finalidad extrafiscal, ya que su objetivo puede no ser sólo recaudatorio.
Frente a todo ello, lo que hay que tener claro es que estos gravámenes sobre beneficios de las energéticas y entidades financieras son realmente tributos. Y lo son porque lo relevante, como ha dicho el Tribunal Constitucional, no es la etiqueta o denominación que el legislador atribuya a una determinada figura sino la verdadera naturaleza de la misma derivada de su régimen jurídico. Como exponente de esta postura, la sentencia 164/1995, de 13 de noviembre, señalaba en su Fundamento Cuarto que "para determinar la naturaleza de una determinada figura no es decisivo el nomen iuris que le asigne el legislador" .
Estamos ante verdaderos impuestos que recaen sobre beneficios de algunas y no de todas las empresas. Impuestos extraordinarios que, para ser admisibles, como señaló el Tribunal Constitucional de Italia, deben recaer sólo sobre los beneficios extraordinarios, pues los ordinarios ya están gravados en el Impuesto de Sociedades. Y no parece que se haya medido adecuadamente ese beneficio extraordinario. En el caso de las empresas energéticas, porque no se ha tomado en consideración la volatilidad de márgenes con las que tales empresas operan, y en el caso de la banca, porque no parecen haber sido relevantes factores como el riesgo sistémico o la exención de la actividad financiera en el IVA, que, como es sabido, no siempre supone una ventaja.
Pero lo malo no son sólo las imperfecciones en su regulación, que podrían llegar a corregirse en la tramitación parlamentaria. Lo peor es la pretensión de negar que sean impuestos, para configurarlos como instrumentos de intervención económica. Lo que supone desconocer uno de los logros esenciales del Estado de Derecho, que es el canalizar la contribución a través de sistemas tributarios basados en la capacidad económica y en la no confiscatoriedad.
César García Novoa es catedrático de Derecho Financiero y Tributario
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